Новый пароль отправлен на почту
После авторизации вы сможете изменить его в профиле на любой другой
Постановление КС РФ от 15.01.26 №1-П об определении налоговых обязательств по НДФЛ при мене объектами недвижимости
Информируем о первом Постановлении Конституционного Суда РФ, принятом в 2026 году, которое (как оказалось) касается вопросов налогообложения - о Постановлении Конституционного Суда РФ от 15.01.2026 № 1-П "По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 214.10 НК РФ и пункта 2 статьи 567 ГК РФ в связи с жалобой гражданки Селюковой Любови Александровны" (размещено на интернет-портале правовой информации http://pravo.gov.ru 16.01.2026, далее также - Постановление № 1).
В Постановлении № 1 КС РФ рассмотрел, на наш взгляд, не самый часто встречающий в практике вопрос: вопрос определения налоговых обязательств по НДФЛ при осуществлении физическими лицами вне рамок своей предпринимательской деятельности (это важно, КС РФ несколько раз подчеркнул, что сделанные им выводы касаются не относятся к предпринимательской деятельности граждан) сделок мены объектами недвижимости, признав не соответствующей Конституции РФ практику, по которой по такой сделке у физического лица признавалась возникающей налоговая база по НДФЛ, определяемая в размере не ниже 70% кадастровой стоимости получаемого в рамках мены объекта недвижимости (при этом в том деле, по которому в КС РФ обратился заявитель, также важным было то, что обмениваемые объекты признавались договором равноценными (не было предусмотрено каких-либо доплат), но кадастровая стоимость обмениваемых объектов различалась, и стоимость получаемого налогоплательщиком объекта была выше кадастровой стоимости передаваемого им).
Какой вывод сделал КС РФ?
Он указал, что:
* федеральному законодателю надлежит внести в действующее правовое регулирование изменения, вытекающие из Постановления № 1, установив правила исчисления НДФЛ по сделкам мены объектами недвижимости;
* до принятия таких правок при совершении налогоплательщиком - физическим лицом мены объектов недвижимого имущества в целях, не связанных с ведением предпринимательской деятельности:
- в случае опровержения эквивалентности совершенной мены, а именно в случае установления отсутствия разумных, в том числе внеэкономических, мотивов для ее совершения при существенном превышении кадастровой стоимости полученного в результате мены недвижимого имущества над кадастровой стоимостью отчужденного недвижимого имущества (при этом, если кадастровая стоимость объекта недвижимого имущества не определена или не подлежит применению в соответствии с законодательством о государственной кадастровой оценке, применяется рыночная стоимость, определяемая налоговым органом на основании отчета об оценке), в том числе с учетом всех выплаченных по такому договору денежных средств: НДФЛ взимается с соответствующей разницы;
- в случае если эквивалентность совершенной мены не оспаривается: Постановление № 1 отдельно в резолютивной части ничего не устанавливает, но из текста документа в целом, по нашему мнению, можно сделать вывод, что налоговая база по НДФЛ в принципе не возникает, так как никакой экономической выгоды в результате мены имущества, признаваемого сторонами по договору равноценным, не возникает.
* отдельно Суд указал, что Постановление № 1 может быть основанием для пересмотра размера налоговых обязательств по НДФЛ только непосредственно заявительницы, обратившейся в КС РФ, и не может быть основанием для пересмотра размера налоговых обязательств неограниченного круга налогоплательщиков, исполнивших обязанность по уплате НДФЛ за предшествовавшие вынесению Постановления № 1 периоды и не оспоривших соответствующую обязанность (ее размер) в установленном законом порядке, а также для пересмотра судебных актов по иным, помимо дела заявительницы, делам, если судебные акты по этим делам вступили в законную силу.
Таким образом, фактически КС РФ, признав неконституционным рассмотренный им порядок, применявшийся до сих пор на практике для определения налоговых обязательств по НДФЛ по сделкам мены недвижимым имуществом, защитил только непосредственно заявительницу по делу и тех, кто продолжает оспаривать в настоящее время такой порядок налогообложения (кто еще не уплатил налог, и по кому на 16.01.2026 не вступил в силу судебный акт, подтвердивший исчисление НДФЛ исходя из того порядка, который КС РФ признал неконституционным). На тех, кто ранее (т.е. по налоговым периодам по 2024 год включительно - с учетом того, что на дату принятия Постановления № 1 срок уплаты НДФЛ за 2025 год еще не наступил) уплатил (добровольно, по решению налогового органа или по решению суда) НДФЛ, исходя из Постановления № 1 "излишне", Постановление № 1 влияние оказать не сможет.
В целом, повторим мнение, что рассмотренная КС РФ ситуация не является очень широко распространенной, но при этом для отечественной практики налогообложения выводы КС РФ представляются фактически "революционными". Поэтому еще раз повторим, какие именно сделки рассмотрел КС РФ, так как предполагаем, что проще всего применить выводы КС РФ будет можно именно к абсолютно аналогичным операциям:
1) налогоплательщик - физическое лицо совершает сделку мены объектами недвижимого имущества, и эта сделка не относится к предпринимательской деятельности физического лица;
2) обмениваемые объекты недвижимости согласно договору мены признаны равноценными, но при этом имеют разную кадастровую или оценочную стоимость, что порождает сомнения в том, что в результате сделки ни одна из сторон не получила доход, если стоимость полученного имущества превышает стоимость переданного;
3) не установлено отсутствие разумных, в том числе внеэкономических, мотивов признания сторонами сделки объектов равноценными, несмотря на наличие существенного превышения кадастровой стоимости полученного в результате мены недвижимого имущества над кадастровой стоимостью отчужденного недвижимого имущества.
Указанное порождает, как нам кажется, множество вопросов. Например:
- могут ли быть применены выводы из Постановления № 1, если все указанные выше условия соблюдаются кроме одного - обмениваемые объекты имеют различную кадастровую или оценочную стоимость, но такое различие не является "существенным"?
- какие именно основания для признания в рамках мены объектами, имеющими разную кадастровую или оценочную стоимость, равноценными, должны считаться "разумными"? Напрямую КС РФ в качестве примеров привел переезд на новое место жительства и улучшение жилищных условий, указав при этом, что перечень не является закрытым;
- может ли быть применено Постановление № 1, если речь идет о мене, но иными, чем объекты недвижимости, видами имущества (например, мена акций, долей в капитале, транспортными средствами, иным движимым имуществом или имущественными правами)?
Какие доводы КС РФ из Постановления № 1 нам показались интересными и важными - в том числе, тем, что они могут быть применены не только физическими, но и юридическими лицами?
1. Вывод о том, что мена - это самостоятельный вид договора по ГК РФ, который неправильно полностью отождествлять с куплей-продажей, несмотря на имеющуюся схожесть.
На основании этого вывода КС РФ указал, что является некорректным для налогообложения доходов физических лиц (не ИП) применять к мене правила, установленные для сделок купли-продажи.
Для предпринимательской деятельности и организаций КС РФ отметил на возможность учета налоговых расходов, что, видимо, делает применение к мене правил налогообложения, установленных для купли-продажи, более справедливым.
Но в целом всё-таки можно сделать вывод, что КС РФ считает, что применение правил налогообложения, установленных для купли-продажи, для сделок мены - это некорректно в силу того, что это различные виды договоров.
2. Вывод о том, что по умолчанию цена договора, установленная сторонами, должна для целей налогообложения рассматриваться как "рыночная". Указание на то, что в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (такая оценка не входит в задачу налогового контроля).
Данные выводы не являются для КС "новыми", они уже многократно им повторялись в ранее принятых постановлениях (ссылки на такие постановления есть в рассматриваемом Постановлении № 1).
По какой-то причине, для обоснования этого вывода в Постановлении № 1 КС РФ использовал указание на статью 40 первой части НК РФ, которая в настоящее время фактически не действует (применяется к доходам и расходам, признанным для целей налогообложения только до 01.01.2012). Правда, при повторном цитировании правила о том, что цена договора по умолчанию для целей НК РФ признается рыночной, КС РФ уже привел корректную ссылку на статью 105.3 НК РФ.
При этом важным является также указание КС РФ на то, в каких случаях налоговый орган может опровергнуть вывод о том, что установленная из договора цена может быть применена для целей налогообложения:
в Постановлении № 1 указано, что соответствующая проверка "может осуществляться в рамках процедур налогового контроля при оценке законности действий налогоплательщика с точки зрения получения им необоснованной налоговой выгоды от совершения сделки (сокрытия полученных по договору доходов) и в иных предусмотренных налоговым законодательством случаях".
В заключении выскажем мнение о том, что законодателю может быть непросто исполнить указание КС РФ и внести в НК РФ изменения, которые учтут всё установленное в Постановлении № 1. Сам КС РФ для законодателя указал на то, что он, формулируя в соответствии с Постановлением № 1 правила налогообложения доходов физических лиц по сделкам мены недвижимым имуществом, должен принимать во внимание закрепленное в пункте 1 статьи 41 НК РФ понимание дохода как экономической выгоды (видимо, это должно означать, что при мене равноценными предметами никакой выгоды не возникает) и провозглашенный в пункте 1 статьи 3 НК РФ принцип учета фактической способности к уплате налоговых платежей (никаких пояснений на этот счет привести не можем, в тексте Постановления № 1 их также нет).
Также КС РФ указал, что во всяком случае должен соблюдаться вытекающий из статей 19 и 57 Конституции РФ принцип равенства налогообложения, предполагающий, в частности, его нейтральность. Тем самым граждане, отчуждающие объекты недвижимого имущества по договорам мены, не должны быть поставлены в худшее положение по сравнению со сторонами договора купли-продажи, в том числе с точки зрения возможностей по использованию имущественных налоговых вычетов, предусмотренных статьей 220 НК РФ и освобождений от налогообложения, установленных, в частности, пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ (освобождение доходов в зависимости от срока владения налогоплательщиком продаваемым объектом недвижимости).
Исп. Леонов А.
Комментарии
Оставить комментарий