Приостановление действия соглашений об избежании двойного налогообложения с недружественными странами Указом Президента РФ от 08.08.2023 № 585

Информируем о публикации на портале правовой информации http://pravo.gov.ru Указа Президента Российской Федерации от 08.08.2023 № 585 "О приостановлении Российской Федерацией действия отдельных положений международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения" (далее также - Указ № 585).

Указом №585 со ссылкой на пункт 4 статьи 37 Федерального закона "О международных договорах РФ" и указанием не необходимость принятия безотлагательных мер в связи с принятием рядом иностранных государств недружественных мер в отношении РФ предусмотрено "приостановление" (до устранения иностранными государствами допущенных ими нарушений законных экономических и иных интересов РФ, прав её граждан и юридических лиц) действия ряда положений заключенных РФ с Правительствами других государств международных соглашений по вопросам избежания двойного налогообложения (далее - СИДН). Такое "приостановление" затронуло нормы соглашений, заключенных РФ со следующими странами (всего по 38 странам, далее - в порядке перечисления по Указу № 585):

- Польша;

- США;

- Корея ("Южная Корея");

- Болгария;

- Швеция;

- Люксембург;

- Румыния;

- Великобритания;

- Венгрия;

- Ирландия;

- Словакия;

- Албания;

- Бельгия;

- Словения;

- Хорватия;

- Канада;

- Югославия;

- Швейцария;

- Чехия;

- Дания;

- Норвегия;

- Италия;

- Финляндия;

- Германия;

- Франция;

- Македония;

- Кипр;

- Испания;

- Литва;

- Исландия;

- Австрия;

- Португалия;

- Греция;

- Новая Зеландия;

- Австралия;

- Сингапур;

- Мальта;

- Япония.

Обращаем Ваше внимание, что действие СИДН с указанными странами приостановлено не полностью, а только в части конкретно указанных их положений (статей).

С учетом этого, можно установить, что Указ № 585 не затрагивает и продолжат свое действие, например, следующие правила указанных выше соглашений:

1) правила определения лиц (включая правила об определении их местопребывания для целей СИДН) и перечня налогов, на которые соглашения распространяются;

2) положения, прямо именуемые в СИДН как "избежание двойного налогообложения", - такие положения предусматривают возможность зачета налога, уплаченного по законодательству одной страны, в счет уплаты налога по законодательству страны, налоговым резидентом которой является налогоплательщик, если это предусмотрено национальным законодательством (например, такая возможность предусмотрена в главе 23 НК РФ при исчислении НДФЛ - см. ст.232 НК РФ, в главе 25 НК РФ при исчислении налога на прибыль - см. ст.311 НК РФ);

3) правила о взаимосогласительных процедурах (порядок разрешения спорных вопросов налогообложения при применении соглашений);

4) правила обмена налоговой информацией.

При этом полному "приостановлению" подверглись те положения СИДН, результатом применения которых могло быть полное освобождение от уплаты налогов на территории одной из стран - участниц соглашения, включая нормы об особенностях налогообложения конкретных видов доходов, применение льготных размеров налоговых ставок и определение понятия "постоянное представительство".

Таким образом, Указ № 585 лишает российские компании при выплате каких-то доходов субъектам из стран, перечисленных выше, применять положения СИДН с этими странами, которые могли позволить не облагать в РФ выплачиваемые нерезидентам доходы налогом на прибыль или НДФЛ или применять к таким доходам пониженные налоговые ставки.

Также "приостановление" норм СИДН лишает российские компании и граждан возможности не уплачивать в бюджет РФ налоги с доходов, при выплате которых налог был удержан источником выплаты по законодательству иностранного государства с учетом положений ранее заключенных СИДН, или по которым налог самим налогоплательщиком был уплачен за рубежом. Единственное, что пока остается в данной части, это право на зачет суммы такого уплаченного за пределами РФ налога в сумму налога с доходов, исчисленного по правилам НК РФ (в размере не более исчисленной по правилам НК РФ суммы налога).

Дополнительно можно отметить, что Указом № 585 поручено обеспечить принятие мер, направленных на снижение влияния на экономику РФ неблагоприятных последствий от приостановления действия перечисленных в этом Указе международных договоров. На наш взгляд, в данном случае имеется в виду, в первую очередь, необходимость внесения соответствующих изменений в НК РФ.

Отдельно отметим, что для нас неясным является конкретный порядок практического применения последствий вступления в силу Указа № 585 и приостановления действия перечисленных в нем положений СИДН с даты официального опубликования, т.е. с 08.08.2023 (в середине налогового периода).

Сами СИДН не предусматривают такую процедуру прекращения их применения, как "одностороннее приостановление" или особенности прекращения своего действия в середине налогового периода.

На наш взгляд, гипотетически могут рассматриваться 3 варианта:

1) отмена возможности применения "приостановленных" положений СИДН в отношении доходов, полученных (выплаченных) начиная с даты вступления в силу Указа № 585, т.е. с 08.08.2023. На наш взгляд, этот вариант можно назвать самым вероятным для применения с точки зрения контролирующих органов. Такое предположение мы делаем на примере разъяснений Минфина РФ о последствиях приостановления в 2022 году на основе Указа Президента, вступившего в силу с 26.09.2022, СИДН между РФ и Латвией (действие этого соглашения, в отличие от рассматриваемых Указом № 585, было приостановлено (а затем соответствующим федеральным законом и прекращено в связи с денонсацией) полностью). Например, в письме МФ РФ от 23.05.2023 № 03-08-09/46941 указанное "приостановление с 26.09.2022" было разъяснено, как влекущее налогообложение доходов налоговых резидентов РФ, полученных от источников в Латвии, согласно положениям законодательства о налогах и сборах РФ и Латвии, "с 26 сентября 2022 года". Полагаем, что такое указание как раз и означает применение факта приостановления действия СИДН к доходам, полученным или выплаченным начиная с даты вступления в силу соответствующего Указа Президента РФ.

Но еще раз повторим, что сам факт прекращения применения СИДН в середине налогового периода противоречит сути данных соглашений и установленному ими порядку действия заключенных соглашений;

2) отмена возможности применения "приостановленных" положений СИДН за весь налоговый период "2023 год", по итогам которого определяется итоговая сумма налогов на доходы (налога на прибыль и НДФЛ), подлежащая уплате в бюджет. На наш взгляд, данный вариант будет приводить к нарушению прав налогоплательщиков, так как фактически будет ухудшать их положение в части доходов, выплаченных или полученных до принятия Указа № 585;

3) отмена возможности применения "приостановленных" положений СИДН с 2024 года. Данный вариант (начало неприменения СИДН со следующего налогового периода) больше всего соответствует правилам действия, предусмотренным самими СИДН (причем правилам, которые Указом № 585 не приостановлены). Но сам по себе такой порядок, предполагающий, что до конца 2023 года СИДН фактически смогут применяться в прежнем объеме, явно противоречит указанной в Указе № 585 "необходимости принятия безотлагательных мер".

Дополнительно отметим, что статьей 37 Федерального закона "О международных договорах РФ" (как и принятым Указом № 585) предусматривается, что также должен быть принят федеральный закон по вопросу отмены действия перечисленных в Указе № 585 СИДН (и мы не сомневаемся, что в рамках работы осенней сессии российского парламента такой закон будет принят). Но при этом, на наш взгляд, этот закон не будет определять дату и порядок прекращения возможности применения "приостановленных" Указом № 585 положений международных соглашений.

При появлении каких-то официальных комментариев по данному вопросу мы будем стараться Вас дополнительно информировать.

Исп. Леонов А.